Процедурні порушення під час податкової перевірки – чи можна їх використовувати в суді?

Давайте уявимо наступні ситуації:

1. Під час перевірки податкові інспектори: а) не визнають частину валових витрат платника і в результаті цього зменшують суму його збитків, яка була відображена їм по декларації, або б) зменшують від’ємне значення по стр. 26 декларації з ПДВ.

2. Платник сплачує поточні платежі, а податковий орган надсилає ці суми на погашення податкового боргу або не списував податковий борг платника, який відповідно до законодавства повинен був бути списаний.

3. Платник представляє уточнюючі розрахунки за перевірений раніше період, але вони не визнаються податковим органом і не проводяться в особовому рахунку.

4. Платник подає скаргу на податкове повідомлення-рішення, а податковий орган приймає рішення про залишення скарги без розгляду.

5. Податкові інспектори заявляються на перевірку без відповідних підстав для її проведення.

Що об’єднує всі ці випадки? Те, що у всіх цих ситуаціях не так-то просто оскаржити дії податкових органів.

1. Те, що оскаржити акт перевірки податкового органу неможливо, – відомо давно. Вадсуд з цього приводу в листі від 30.11.2009 г.в заявляє вельми чітко: акти перевірки не є рішеннями суб’єкта владних повноважень, не призводять до виникнення будь-яких прав і обов’язків осіб або суб’єктів владних повноважень, а отже, не породжують правовідносин, які можуть бути предметом спору. А це в свою чергу виключає можливість звернення до суду, оскільки відсутнє право, що підлягає судовому захисту.

Все вірно. Формально акт перевірки – це дійсно внутрішній документ органу податкової служби, в якому інспектор лише висловлює свої міркування з приводу того, що виявив при такій перевірці. Вважається, що сам по собі акт нічого не означає. Адже рішення на підставі цього акта приймає начальник податкової інспекції. З окремими висновками інспектора він може погодитися, а з окремими – немає. Так що для платника начебто важливо лише це рішення (податкове повідомлення-рішення), яке і породжує певні обов’язки у платника. Однак якщо за актом перевірки платника не донараховуються податкові зобов’язання, а лише зменшуються збитки або від’ємне значення з ПДВ, то ніякого рішення начальник інспекції в цьому випадку не приймає, і виходить, що і оскаржити нічого.

Тут же виникає питання про те, чи можна в цьому випадку оскаржити дії органу податкової служби у вигляді вказівок платнику прибрати «зайві» суми збитків. Саме такі імперативні вказівки в даному випадку містяться всі в тому ж акті перевірки, але предметом позову вже є не акт, а дії органу податкової служби. На жаль, як показує практика (визначення Вадсуда від 10.06.2010 р №К-22200/07, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.03.2010 р по справі №2-а-9951/08), суд вважає, що такі дії також не породжують, не змінюють і не припиняють ніяких прав і обов’язків платника, не носять імперативного характеру, забезпечений правовими механізмами, тому оскаржуватися не можуть.

До речі, те, що ці дії не носять імперативного характеру, пов’язане з тим, що формально суворі фрази з актів перевірок типу «платник зобов’язаний зменшити збитки (від’ємне значення з ПДВ) за стр. __ Декларації» виявляються лише таким собі «дружньою порадою», побажанням – і не більше того.

Отже, і підходити до таких побажань потрібно відповідно. Тобто забути про них до тих пір, поки не з’явиться прибуток (податкові зобов’язання з ПДВ) і податкова не випише податкове повідомлення. Звичайно, дуже неприємно перебувати в підвішеному стані і заздалегідь знати, що незабаром тебе чекають з нетерпінням штрафи за повною програмою. Але, на жаль, така селяві.

2. Та ж історія чекає нас і щодо стану платежів на особовому рахунку. На думку Вадсуда (визначення від 16.06.2010 р №К-2328/07 і від 12.05.2010 №к-15523/06), саме по собі відображення в картці особового рахунку відповідних даних не породжує для платника настання будь-яких юридичних наслідків , не впливає на його права та обов’язки, а також не є обов’язковим для виконання. Виходить, знову нічого не залишається, як чекати, поки податкова випише податкове повідомлення за поточними платежами за їх несвоєчасне погашення і оскаржити його. Те, що підприємство виграє цю справу, особливих сумнівів не викликає (див., Наприклад, лист Вадсуда від 17.03.2009 р, Постанова ВСУ від 27.10.2009 р №09 / 186), оскільки податківці не наділені правом самостійно перенаправляти поточні платежі в рахунок погашення податкового боргу.

Але оскільки тут виходить ланцюжок (наприклад, платежі за травень пішли в погашення старого податкового боргу → поточні податкові зобов’язання травня стали податковим боргом → платежі за червень пішли в погашення травневого податкового боргу → поточні податкові зобов’язання червня стали податковим боргом і т.п.), то не виключена ситуація, коли платнику доведеться щомісяця або щокварталу бігати в суд і відбивати кожне нове податкове повідомлення-рішення.

3. З невизнанням уточнюючих розрахунків взагалі незрозуміло, як захистити свої права. Запорізький окружний адміністративний суд, наприклад, вважає, що права платника в цьому випадку зовсім не порушуються (постанова від 15.06.2010 р по справі №2а-2533/10/0870). Залишається, мабуть, знову ж нариватися на штраф, щоб виправити ситуацію. Тобто, припустимо, за даними платника після подання уточнюючих розрахунків у нього є переплата з податку на прибуток, а за даними податківців переплати у нього немає (оскільки уточнюючі розрахунки по особовому рахунку проведені не були). Так ось, якщо не доплатити поточні платежі на суму цієї переплати, якраз і отримаємо податкове повідомлення-рішення зі штрафами за несвоєчасну сплату податкових платежів, яке і можна надалі оскаржити. Хоча, на наш погляд, зазначена позиція суду невірна.

4. Нагадаємо, що згідно з п. 3 Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби, затвердженого наказом ДПАУ від 11 грудня 1996 року №29 податковий орган повертає платнику скаргу на податкове повідомлення без розгляду, якщо в скарзі відсутній один з наступних реквізитів:

а) прізвище, ім’я, по батькові, місце проживання фізичної особи, а для юридичної особи – її найменування, місцезнаходження, а також адресу, на яку необхідно надіслати рішення (відповідь) за скаргою (заявою);

б) назва органу державної податкової служби, яким видано оскаржуване податкове повідомлення, дата і номер повідомлення; назва податку, збору (обов’язкового платежу) або штрафної (фінансової) санкції та сума;

в) суть порушеного питання, прохання чи вимоги й обґрунтування незгоди платника податку з сумою податкового зобов’язання, визначеною органом державної податкової служби в податковому повідомленні;

г) відомості про подання чи неподання позовної заяви до суду про визнання недійсним податкового повідомлення органу державної податкової служби, а також про повідомлення чи неповідомлення відповідного органу державної податкової служби про подання повторної скарги (заяви) органу державної податкової служби вищого рівня;

д) підпис фізичної особи – платника податку, а для юридичної особи – платника податку – підпис керівника або особи, яка виконує обов’язки керівника юридичної особи – платника податку. А якщо скарга (заява) в інтересах фізичної особи або юридичної особи подається її представником, то до скарги (заяви) додається копія довіреності, оформленої відповідно до вимог законодавства, і підпис представника юридичної особи на скарзі (заяві) повинен бути скріплений печаткою юридичної особи.

Також скарга може бути не прийнята, якщо вона викладена не в письмовій формі або надіслана до органу державної податкової служби не поштою з повідомленням про вручення або не передана фізичною чи юридичною особою – платником податку через представника.

Якщо податковий орган знаходить одне із зазначених порушень, то він повертає скаргу (заяву) протягом п’яти днів з дня її (його) отримання платнику з відповідним роз’ясненням. При цьому термін для подачі скарги не переривається, і, як правило, платник вже не встигає до закінчення 10 днів з моменту отримання податкового повідомлення-рішення подати нову скаргу, внаслідок чого податкові зобов’язання за таким податковим повідомленням стають узгодженими, що вже загрожує фінансовими санкціями та податковою заставою в разі їх несвоєчасної сплати.

Тому, звичайно ж, таке рішення про неприйняття скарги платника може порушувати його права. Але тільки ось Вадсуд в силу незрозумілих причин вважає інакше (ухвала від 09.06.2010 р №К-29105/06). Тому і в даному випадку не залишається нічого іншого, окрім як сплатити суму податку за податковим повідомленням, а вже потім оскаржити саме повідомлення.

5. Взагалі, якщо у податківців відсутні відповідні підстави для проведення перевірки, краще їх до проведення перевірки просто не допускати. Відносно випадку, коли платнику не надається під розписку направлення на перевірку або копія наказу керівника податкового органу про проведення перевірки, цей недопуск взагалі прямо передбачений в ст. 11-2 Закону “Про державну податкову службу в Україні”. Але і по відношенню до інших випадків слід мати на увазі, що адміністративний арешт не може бути накладено, якщо платник відмовляється допустити працівника контролюючого органу до документальної або матеріальної перевірки у зв’язку з відсутністю у такого працівника контролюючого органу підстав для її проведення, визначених законодавством. А адже саме адміністративний арешт активів і є основною загрозою в разі недопуску податківців до проведення перевірки.

Але справа навіть не в цьому. Слід мати на увазі, що, на думку Вадсуда, недотримання податковим органом вимог законодавства при проведенні перевірки фінансово-господарської діяльності платника не звільняє останнього від передбаченої чинним законодавством відповідальності за допущені ним порушення вимог податкового та іншого законодавства. Тобто навіть виявлений факт окремих порушень процедури проведення перевірки контролюючим органом в даному випадку не тягне недійсності рішень, прийнятих за результатами цієї перевірки. Про це Вадсуд писав, наприклад, в своїх ухвалах від 10.06.2010 р №К-24144/07 і від 20.05.2010 р №К-11152/08.

Хоча раніше суди дещо інакше підходили до цих питань і, навпаки, не приймали акти перевірок в якості доказів, якщо перевірка була здійснена з порушенням законодавства. Аргументом в цьому випадку була ч. 3 ст. 70 КАС України, згідно з якою: «Докази, отримані з порушенням закону, судом при вирішенні справи не беруться до уваги».

На цей момент, зокрема, вказував Вадсуд в своїх ухвалах від 25.03.2008 р та від 31.03.2009 р Але, на жаль, як бачимо, згодом Вадсуд з незрозумілих причин змінив свою точку зору з даного питання.

Але можна також оскаржити і самі накази про проведення перевірок, якщо для цього є достатні підстави. Так, Вадсуд в ухвалі від 28.01.2010 р №К-11290/08 вказував, що суд може захистити право платника в разі проведення перевірки за відсутності для цього належних юридичних підстав та з порушенням правил, процедури, встановлених законом.

При цьому наявності негативних наслідків такої перевірки для можливості судового захисту законом не вимагається, оскільки право на судовий захист пов’язане із самою протиправністю дій податкового органу. І в ухвалі від 18.03.2010 р №К-9479/07 Вадсуд відзначав, що наказ про проведення перевірки поширює свою дію на суб’єкта господарювання, породжуючи у останнього зобов’язано допустити працівників контролюючого органу до проведення перевірки, тобто є обов’язковим до виконання для виконання характер, і по суті є актом індивідуальної дії, який може бути оскаржений.

Дата актуалізації статті – 2015р.

Податкове право

20.10.2015

Якщо стаття була Вам корисна, Ви можете поділитися нею:

У Вас є питання або Ви готові домовитися про зустріч?

Ви можете задати питання через форму на сайті або зв'язатися з нами будь-яким зручним для Вас способом