Повторна податкова перевірка того ж періоду

На практиці часто виникає питання: якщо податківці вже провели перевірку податкового періоду, чи може даний період перевірятися повторно?

Спробуємо розібратися. Для цього розглянемо, чи може раніше перевірений період піддаватися планової та позапланової перевірки.

позапланова перевірка

В принципі раніше перевірений період може стати предметом перевірки в різних випадках, наприклад, якщо:

– Платником подано органу державної податкової служби уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся органом державної податкової служби (п / п. 78.1.3 ПКУ);

– Платником подано до органу ДПС заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення в разі, якщо платник в своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, і об’єктивне їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження (п / п. 78.1.5 ПКУ).

Раніше перевірений період може бути перевірений і при наявності інших обставин, названих в якості підстав для позапланової перевірки в п. 78.1 ПКУ.

Такою підставою може стати і вміст п / п. 78.1.12 ПКУ, який визначає порядок призначення перевірки в ситуації, коли перевірка того ж податкового періоду вже проводилася. Погляньмо на цей підпункт докладніше:

«78.1. Документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин:
<…>
78.1.12. вищестоящим органом державної податкової служби в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб нижчестоящого органу державної податкової служби здійснено перевірку документів обов’язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної нижчестоящим контролюючим органом, та виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з’ясування під час перевірки питань, які повинні бути з’ясовані під час перевірки для винесення об’єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Рішення про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається вищим органом державної податкової служби лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб нижчестоящого органу державної податкової служби, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або порушено кримінальну справу » .

Зі сказаного вище можна зробити висновок, що п / п. 78.1.12 ПКУ встановлює обмеження на проведення повторної перевірки одного і того ж періоду:

1. Матеріальний критерій – тобто обов’язково має бути виявлено:

– Невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або
– Неповне з’ясування під час перевірки питань, які повинні були бути з’ясовані в ході перевірки.

2. Формальний критерій – рішення про проведення перевірки має бути прийнято вищим органом ДПС, в разі коли стосовно посадових осіб нижчої ДПА / ДПІ:

– Розпочато службове розслідування або
– порушено кримінальну справу.

Тобто тільки в разі наявності перелічених підстав податківці можуть таку повторну перевірку провести. Суди також підтверджують, що повторна перевірка одного і того ж періоду на підставі п / п. 78.1.12 ПКУ можлива лише при встановленні невідповідності висновків перевірки вимогам законодавства або неповного з’ясування питань, які повинні бути з’ясовані під час перевірки (ухвалу Київського апеляційного суду від 29.09.2011 р по справі №2-а-2370/633/11).

Також суди визнають незаконним призначення повторної перевірки начальником місцевої ДПІ, а не керівником вищого податкового органу, як того вимагає п / п. 78.1.12 ПКУ (визначення Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.09.2011 р по справі №2а / 0270/1 801/1).

Проте відразу зазначимо, що на стадії допуску податківців до проведення позапланової перевірки досить проблематично достовірно з’ясувати, чи є у податківців насправді всі необхідні підстави для проведення перевірки. Справа в тому, що, на їхню думку, ПКУ нікого не зобов’язує надавати інформацію, яка підтверджує наявність підстав для проведення перевірки. За такою логікою, в наказі про призначення перевірки і в напрямку на її проведення досить просто послатися на п / п. 78.1.12 ПКУ.

Таким чином, виходить, що податківці жодним чином не зобов’язані додатково підтверджувати, в чому саме полягало невідповідність висновків акта перевірки вимог законодавства або неповне з’ясування питань під час попередньої перевірки, а також підтверджувати початок проведення службового розслідування або порушення кримінальної справи щодо посадових осіб ДПІ, які вже проводили документальну перевірку платника.
Причому в разі недопуску перевіряючих дуже великий ризик застосування податківцями арешту майна, який може бути визнаний судом необгрунтованим тільки в тому випадку, якщо у податківців справді не було достатніх підстав для проведення позапланової перевірки. Якщо ж виявиться, що податківцями всі внутрішні процедури, що передують призначенню перевірки, були дотримані, то арешт майна буде визнаний обгрунтованим і буде продовжений.

Тим часом звертаємо увагу на те, що наказ про призначення повторної перевірки того ж податкового періоду на підставі п / п. 78.1.12 ПКУ може бути виданий тільки вищим органом ДПС, а не місцевої ДПІ. Відповідно, якщо наказ про призначення перевірки видано тій же ДПІ, яка вже проводила перевірку того ж періоду, то такий наказ є неправомірним і у підприємства достатньо підстав для недопуску перевіряючих.

планова перевірка

Складніше йде справа з повторною перевіркою того ж періоду в рамках звичайної планової документальної перевірки. Справа в тому, що формально ПКУ не передбачає обов’язкове виключення з предмета проведення звичайної планової перевірки періоду, який вже був перевірений. Головне – це наявність підстави для проведення перевірки.

При наявності таких підстав податковий орган може провести перевірку, в ході якої повторно витребувати у підприємства документи по періоду, який вже був перевірений раніше.

Так, згідно з п. 44.3 ПКУ платники податків зобов’язані забезпечити зберігання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, а також документів, пов’язаних з виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання – з передбаченого ПКУ граничного терміну подання такої звітності.
Якщо такі документи пов’язані з предметом перевірки, яка вже почалася, або проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та / або дозволу справи судом, але не менш як 1095 днів.

Знищення або втрата документів раніше встановлених термінів їх зберігання може спричинити застосування до платника податків штрафу в розмірі 510 грн, а при повторному протягом року виявленні аналогічного порушення – 1020 грн (п. 121.1 ПКУ). ДПСУ на сьогоднішній день дотримується підходу, згідно з яким перевіряючі можуть витребувати документи при проведенні планової перевірки за період, який вже був перевірений. При цьому контролюючий орган може донарахувати податкові зобов’язання за будь-який період в рамках останніх 1095 днів (тобто в межах трирічного терміну).

Зокрема, ось як в ЄБПЗ на сайті ДПСУ податківці відповіли на запитання щодо наявності у них права при проведенні документальної планової перевірки витребувати від платника документи за період, який вже був перевірений і відповідний акт за яким був складений:

«Отже, відповідно до чинних норм законодавства не встановлено обмежень щодо періоду проведення перевірки платника податків органами державної податкової служби та видів перевірок за наявності підстав, передбачених ПКУ, проте визначення суми грошових зобов’язань платника податків за результатами перевірки має бути здійснено контролюючим органом з урахуванням граничних термінів, передбачених ст. 102 ПКУ ».

Термін, передбачений в ст. 102 ПКУ, становить 1095 днів, тобто три роки. Тому в будь-якому випадку період, що охоплюється перевіркою, а також період, за який донараховуються податкові зобов’язання, не повинні виходити за рамки трирічного терміну. Однак при цьому ніяких обмежень ні на проведення перевірки, ні на донарахування податкових зобов’язань, в разі якщо той чи інший податковий період в рамках трирічного терміну вже був перевірений, податківці не вбачають.

На наш погляд, проведення повторної перевірки раніше перевіреного періоду все ж не зовсім законно. Адже логічний ланцюжок можна побудувати і інакше: ПКУ ніде не згадує, що раніше перевірений період можна перевіряти повторно в рамках планової перевірки. Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції, нагадаємо, органам влади заборонено все, що прямо не дозволено. Відносно позапланової перевірки такий дозвіл є – повторна перевірка може проводитися за наявності ряду підстав, передбачених в п / п. 78.1.12 ПКУ. А ось щодо планової – в ПКУ нічого про перевірку раніше перевіреного періоду не йдеться.

Тим більше що при повторній перевірці раніше перевіреного періоду податківцями абсолютно необгрунтовано піддається сумніву акт попередньої перевірки – аж ніяк не оскаржений. Що ж стосується документів, то, дійсно, податківці мають право їх вимагати за будь-який період в рамках трирічного терміну. Однак право вимагати такі документи не означає автоматично права повторно перевіряти раніше перевірений період – такі документи можуть їм знадобитися для перевірки вже нового періоду.

Таким чином, ми вважаємо, що потрібно розрізняти право податківців вимагати документи по вже перевіреному періоду в рамках трирічного терміну і право проводити повторну перевірку раніше перевіреного періоду як такого.

висновок

З того факту, що на підприємстві вже була проведена перевірка, не випливає, що вже перевірений період не може бути перевірений повторно. Така перевірка може бути позапланової і повинна проводитися за наявності підстав, названих у п. 78.1 ПКУ. Відносно планової перевірки податківці займають фіскальну позицію і вважають, що можуть перевіряти будь-який період в рамках трирічного терміну незалежно від того, був він раніше перевірений чи ні. На наш же погляд, такий підхід може бути оскаржений.

Дата актуалізації статті – 2014р.

Податкове право

20.10.2014

Якщо стаття була Вам корисна, Ви можете поділитися нею:

У Вас є питання або Ви готові домовитися про зустріч?

Ви можете задати питання через форму на сайті або зв'язатися з нами будь-яким зручним для Вас способом