“Податкова” нікчемність угоди

Один з найбільш популярних серед податкових органів способів зняття витрат і податкового кредиту – вказати на те, що вони сформовані на підставі нікчемного правочину. Контролерів такий варіант дій підкуповує своєю порівняльною простотою: досить лише послатися на факт недійсності – і вже не потрібно доводити порушення правил оподаткування, відшукувати огріхи в порядку ведення обліку, вивчати з усією скрупульозністю первинку. Для платника податків ж це означає, що за витрати і податковий кредит доведеться поборотися в суді.

Щодо нікчемності правочинів

Про ступінь поширеності такої мотивування, як «нікчемність правочину», в актах податкових перевірок, за результатами яких внаслідок зняття витрат і податкового кредиту донараховуються податкові зобов’язання з податку на прибуток і ПДВ, найбільш красномовно говорить судова практика. Відсоток справ, в яких платники податків змушені оскаржувати подібні податкові повідомлення-рішення, завжди був досить високим. Вступ в силу ПКУ лише посилило активність податкових органів на цьому терені.

Але перш ніж перейти до відповіді на питання «Як боротися?», Наведемо кілька вступних тез.

Визнання договору недійсним, слід сказати, одне з найбільш негативних наслідків, яке може настати в разі недодержання сторонами вимог до змісту та порядку укладення договору. В цілому, теорія і законодавча практика договірних відносин говорять про те, що для дійсності договору повинні дотримуватися такі вимоги:

– Зміст договору не може суперечити ЦКУ , іншим актам законодавства;
– Особа, яка укладає договір, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності (простіше кажучи, у сторони договору має бути право на його висновок: приміром, кредитодавцем за договором не може виступати особа, яка не має статусу фінансової установи, інакше договір може бути визнаний недійсним );
– Волевиявлення сторін договору має бути вільним і відповідати їх внутрішній волі;
– Договір повинен бути спрямований на реальне настання правових наслідків, передбачених їм;
– Договір, що укладається представником, не повинен виходити за межі наданих йому повноважень.

Недотримання хоча б одного із зазначених вимог призводить до недійсності договору.

Недотримання встановленої законом форми договору має наслідком його недійсність лише у випадках, прямо передбачених законом (всім близький приклад: недотримання нотаріальної форми договору, коли цього вимагає закон, тягне його недійсність).

Чинний ЦКУ виділяє два види недійсних угод: заперечні і нікчемні (ч. 2 і 3 ст. 215 ЦКУ).

Угода вважається заперечної, якщо вона може бути визнана судом недійсною з підстав, встановлених ЦКУ. Оспоримость угоди означає, що для визнання її недійсною необхідно довести будь-якої факт, що спростовує її дійсність. Іншими словами, угода буде вважатися недійсною при одночасному дотриманні двох умов:

1) доведений факт, який спростовує її дійсність;
2) є що вступило в законну силу рішення суду, яким визнано угоду недійсною (див., Зокрема, п. 4 постанови Пленуму ВСУ від 06.11.09 р №9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання договорів недійсними»).

Нікчемною вважається така угода, яка є недійсною в силу прямої вказівки закону незалежно від рішення суду. У разі нікчемності правочину навіть не потрібно встановлення факту її недійсності окремим рішенням суду, і такі випадки недійсності прямо вказані в законі. Тому в разі нікчемності правочину:

1) не потрібно встановлення факту її недійсності окремим рішенням суду;
2) такі випадки недійсності повинні бути прямо зазначені в законі.

Слід зазначити, що в деяких випадках нікчемні правочини за рішенням суду можуть бути визнані дійсними. Наприклад, може бути визнаний судом дійсним угода, укладена з порушенням обов’язковість нотаріального посвідчення (ст. 219 ЦКУ).

Стаття 216 ЦКУ передбачає, що недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, які пов’язані з її недійсністю. У разі недійсності правочину кожна із сторін зобов’язана повернути другій стороні у натурі все, що вона одержала на виконання цього правочину, а в разі неможливості такого повернення, зокрема, коли одержане полягає у користуванні майном, виконаній роботі, наданій послузі, – відшкодувати вартість того , що отримано за цінами, які існують на момент відшкодування.

Якщо в зв’язку із вчиненням недійсного правочину другій стороні або третій особі завдано збитків та моральної шкоди, вони підлягають відшкодуванню винною стороною.

Зазначені наслідки є загальною нормою і застосовуються, якщо законом не встановлено спеціальні умови застосування наслідків недійсності правочину або спеціальні правові наслідки окремих видів недійсних угод.

Недійсні угоди не створюють для сторін тих прав і обов’язків, які вони повинні встановлювати, а породжують наслідки, передбачені законом.

Суди розглядають справи за позовами:

– Про визнання заперечної операції недійсною і застосування наслідків його недійсності або

– Про застосування наслідків недійсності нікчемного правочину.

Що стосується позову про застосування наслідків недійсності нікчемного правочину, то предметом такого позову є вимога позивача до відповідача про повернення всього отриманого за нікчемним правочином, а підставою такого позову є факти, які свідчать про її нікчемності. При винесенні рішення суд в мотивувальній частині дає оцінку доводам позивача і констатує факт нікчемності такої угоди, а в резолютивній вказує на застосування наслідків такої нікчемності.

Крім реституції та обов’язки винної сторони відшкодувати збитки і моральну шкоду, законом можуть бути встановлені спеціальні правові наслідки і умови їх застосування для окремих видів недійсних угод (ч. 3 ст. 216 ЦКУ). Так, наприклад, якщо угода укладена під впливом обману або насильства, сторона, яка застосувала обман або насильство, зобов’язана відшкодувати другій стороні збитки у подвійному розмірі та моральну шкоду, що завдані у зв’язку з вчиненням такого правочину.

Правові наслідки недійсності нікчемного правочину, встановлені законом, не можуть змінюватися за домовленістю сторін, також як виключно законом встановлюються умови, при яких угода вважається незначною, порядок відновлення прав, порушених у зв’язку з укладенням угоди, обов’язковість відшкодування збитків і моральної шкоди, спеціальні правові наслідки і умови їх застосування для окремих видів недійсних угод.

За загальним правилом, будь-яка недійсний правочин, будь то незначна або правочин, визнаний недійсним судом, вважається недійсною з моменту її укладення.

Виняток з цього правила становлять угоди, зі змісту яких випливає, що вони можуть бути припинені лише на майбутнє. Так, по виконаним операціях повернення сторін у початкове положення неможливий, якщо неможливо повернути все одержане за ними, наприклад, частково спожиту послугу, вже здійснене користування за договором майнового найму, зберігання за договором складського зберігання тощо У цих випадках суд в зв’язку з неможливістю повернути отримане за такою угодою, одночасно з визнанням угоди недійсною, вказує в рішенні, що вона припиняється лише на майбутнє.

Також слід зазначити, що одна зі сторін договору в разі спору може доводити не тільки та обставина, що укладений договір не відповідає загальним вимогам дійсності угод, а й те, що стороною взагалі не здійснювалися дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов’язків. У даній ситуації мова йде не про визнання договору недійсним, а про те, що договір взагалі не був укладений.

Тому необхідно розмежовувати недійсні та неукладені угоди, тобто такі, в яких відсутні встановлені законодавством необхідні умови для їх укладення, наприклад, не узгоджені всі істотні умови, передбачені законодавством.

Якщо буде встановлено, що договір є неукладеним, суд на цій підставі позов про визнання договору недійсним залишить без задоволення. Наслідки недійсності правочину до неукладеним договору не застосовуються. В цьому випадку можуть заявлятися лише вимоги про повернення безпідставно отриманого майна.

Вимога про застосування наслідків недійсності нікчемного правочину може бути пред’явлена будь-якою заінтересованою особою. Такою особою може бути, наприклад, орган податкової служби відповідно до покладених на нього функцій, зокрема, на органи податкової служби покладено функцію подачі в суди позовів про стягнення в дохід держави коштів, отриманих за недійсними угодами (п. 11 ст. 10 Закону №509).

Особливою популярністю у контролюючих органів, перш за все органів державної податкової служби, користується ст. 228 ЦКУ, яка передбачає правові наслідки вчинення правочину, який порушує публічний порядок. Про неї поговоримо докладніше.

Про недійсних угодах в практиці податкових відносин

Як ми вже сказали, у податкових органів як до набрання чинності ПКУ, так і після, особливою популярністю користується ст. 228 ЦКУ, яка передбачає правові наслідки вчинення правочину, який порушує публічний порядок.

Посилаючись в акті перевірки на ст. 228 ЦКУ, податкові органи вказують на неправомірність витрат, понесених у рамках такої угоди, а також на відсутність підстав для формування податкового кредиту покупцем за договором. В результаті платник податків отримує податкове повідомлення-рішення з донарахованими зобов’язаннями з ПДВ та з податку на прибуток з урахуванням штрафних санкцій та пені за заниження податкових зобов’язань.

Однак якщо до 01.01.11 р підстави для таких дій законодавство дійсно давало, то після вказаної дати податковий орган, переконаний в тому, що договір порушує публічний порядок, перш ніж застосовувати податкові наслідки його недійсності, повинен отримати підтвердження своїх висновків в судовому порядку. Справа в тому, що Законом №2756 було внесено зміни до ст. 228 ЦКУ, в зв’язку з чим з категорії нікчемних правочинів розглядаються договори перейшли в категорію оспорімих, а це для платників податків має важливе значення.

Втім, податківці, як показує практика, за звичкою продовжують посилатися на ст. 228 ЦКУ в якості обґрунтування нікчемності правочину.

Першим позитивним для платників податків сигналом стала поява листи ВАдСУ від 02.06.11 р №742 / 11 / 13-11, в якому він звернув увагу на зміни, що відбулися. На щастя, для судів нижчих інстанцій вказане нововведення також не залишилося непоміченим. Зараз з’являються перші судові рішення, що скасовують податкові повідомлення-рішення, засновані на посиланнях на ст. 228 ЦКУ в обгрунтування нікчемності правочину. Суди при цьому виходять з того, що визнання договору недійсним за ст. 228 ЦКУ – виняткова компетенція судових інстанцій. На свій розсуд визнати укладений суб’єктами господарювання договір недійсним податкового органу не може (див., Наприклад, постанови Дніпропетровського окружного адмінсуду від 18.08.11 р у справі 2а / 0470/8483/11, Харківського окружного адмінсуду від 18.07.11 р у справі №2а-7131/11/2070, від 09.08.11 р по справі №2-а-9051/11/2070, від 15.08.11 р по справі №2-а-8228/11/2070).

Отже, настала черга для відповіді на питання «Як боротися?». І тут можливі кілька варіантів.

Варіант 1: вжити превентивних заходів

Перш за все при укладенні договору завдання, яке стоїть перед підприємством, – переконатися в сумлінності контрагента і достовірному характері наданої ним інформації. Так, ВАдСУ в уже згадуваному листі від 02.06.11 р №742 / 11 / 13-11 прямо вказує на те, що платник податків має можливість отримати інформацію про свого бізнес-партнера з Єдиного держреєстру, з офіційно опублікованих відомостей про анульовані свідоцтва платників ПДВ і т.п.

У зв’язку з цим не зайвим буде отримати від другої сторони договору копії установчих документів. Якщо діяльність, виконувана за угодою, підлягає ліцензуванню, то обов’язково слід вимагати копію ліцензії контрагента (при відсутності у контрагента ліцензії договір може бути в подальшому визнаний недійсним). Крім того, рекомендується отримати завірені копії документів, що підтверджують повноваження керівника і головного бухгалтера, а також звернутися до держреєстратора за випискою з Єдиного держреєстру. Доцільно також підготувати роздруківки з сайту ДПАУ, що підтверджують, що контрагент не числиться в переліку суб’єктів підприємницької діяльності з ознаками «податкових ям», зареєстрований як платник ПДВ, що юридична адреса контрагента не входить в перелік адрес масової реєстрації.

Справа в тому, що якщо цього не зробити і в подальшому з’ясується, що на момент укладення договору запис про контрагента була відсутня в Єдиному держреєстрі, або він не був платником ПДВ, але виписав податкову накладну, або не мав діючої ліцензії на ту діяльність, яку здійснював за договором, підприємство може відчути на собі застосування наслідків нікчемності договору.

Слід зазначити, що на сайті ДПАУ ( https://www.sta.gov.ua/ ) є розділ «Дізнайся більше про свого бізнес-партнера» ( «Дізнайся более про свого бізнес-партнера»). Як пояснюють самі податківці, розділ має сприяти запобіганню негативних наслідків підприємницької діяльності завдяки можливості «у відкритому доступі оцінити податкові ризики діяльності свого бізнес-партнера, який, можливо, не належить до платників ПДВ, або є банкрутом, або відсутній за вказаною в установчих документах адресою ». Щоб отримати інформацію про контрагента, досить набрати його ідентифікаційний код (номер) або ж найменування в відповідних полях інтернет-сторінки.

Безумовно, за сам по собі факт того, що підприємство не перевірило, чи немає підстав для сумнівів у сумлінності свого контрагента, штрафні санкції не передбачені. Тут питання швидше в бажанні відчувати себе більш впевнено в разі виникнення спору з податківцями. А він, швидше за все, виникне, якщо контрагент все-таки виявиться несумлінним. Якраз для такої впевненості суб’єкту господарювання та слід запастися доказами того, що він діяв максимально обачно і підстав не вступати в договірні відносини у нього не було. Так, з практики Вищого адміністративного суду України випливає, що факт порушення контрагентами суб’єкта господарювання своїх податкових зобов’язань може бути підставою для негативних податкових наслідків, якщо податковий орган доведе, зокрема, що платник податків діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушеннях, які допускали його контрагенти, або те, що діяльність платника податків спрямована на здійснення операцій, пов’язаних з податковою вигодою, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов’язань (див. постанову ВАдСУ від 29.04.10 р №К-30777/06 ). При цьому суди виходять з того, що платник податків не може вважатися недобросовісним, якщо на момент укладення угоди запис про його контрагента була в Єдиному держреєстрі і він був зареєстрований як платник ПДВ (див. Постанову ВАдСУ від 09.12.09 р №К-10075 / 07, визначення ВАдСУ від 29.05.08 р №К-18083/07, від 17.12.09 р №К-1035/08, від 13.10.09 р №К-22330/07). Нести ж відповідальність за допущені контрагентом порушення вимог податкового законодавства суб’єкт господарювання не повинен (див. Визначення ВАдСУ від 11.02.10 р №К-14008/07).

Крім того, підприємству слід перевірити, наділені особи, що діють від імені контрагента, достатніми повноваженнями на підписання договору.

Статутом товариства одне або кілька осіб можуть бути уповноважені на те, щоб виступати від імені суспільства при укладенні договорів, підписувати договори і акти виконаних робіт. Таким чином, в договорі має бути вказана посада особи, яка підписує відповідний документ. Така особа може також виписувати довіреність, за якою надати повноваження виступати від імені юридичної особи в договірних відносинах, підписувати відповідні документи, якщо можливість видачі довіреності, в свою чергу, передбачена статутом або іншим установчим документом юрособи.

Повноваженнями щодо здійснення представництва юрособи перед іншими суб’єктами, вступу з ними в договірні взаємини від імені та в інтересах юридичної особи можуть бути наділені керівники відокремлених підрозділів, що діють на підставі довіреності юридичної особи.

Відзначимо, що до Єдиного держреєстру вноситься відповідна інформація, зокрема прізвища, імена, по батькові та ідентифікаційні номери фізичних осіб, які уповноважені представляти юридичну особу у правовідносинах з третіми особами і мають право вчиняти дії від імені юридичної особи без довіреності, у тому числі підписувати договори (абзац десятий ч. 2 ст. 17 Закону №755).

Однак слід пам’ятати, що саме по собі включення такої інформації до Єдиного держреєстру не наділяє посадових осіб відповідними повноваженнями. Єдиний держреєстр лише забезпечує доступ до такої інформації третіх осіб. Підставою ж для наділення посадових осіб повноваженнями представляти юридичну особу у відносинах з третіми особами та здійснювати юридично значимі дії від його імені є волевиявлення вищого органу юрособи (загальних зборів учасників), закріплене в установчих документах (статуті) (див. Постанову ВГСУ від 22.07.09 м №14 / 284).

У разі виникнення спору про те, чи могла конкретна посадова особа виступати від імені юрособи, суд буде звертатися до установчих документів. Якщо буде встановлено, що в Єдиному держреєстрі містилася недостовірна інформація про осіб, які уповноважені представляти юридичну особу у правовідносинах з третіми особами і мають право вчиняти дії від імені юридичної особи без довіреності, підписані такими особами договори можуть бути визнані недійсними. Сторона договору, яка діяла добросовісно і орієнтувалася при укладанні договору на дані Єдиного держреєстру, може в цьому випадку вимагати відшкодування збитків від юрособи, яке включило недостовірну інформацію до Єдиного держреєстру або не забезпечило своєчасне внесення змін до нього.

Таким чином, суди не розглядають виписку з Єдиного держреєстру належним доказом наявності необхідних повноважень у певної особи (див. Постанову ВГСУ від 09.10.08 р №19 / 349-20 / 367). Належними доказами вони вважають виписку зі статуту, в якому особі надано відповідні повноваження, або протокол загальних зборів, наказ про призначення директором (п. 14 листа ВГСУ від 14.12.07 р №01-8 / 973). Це слід врахувати і бухгалтеру при ознайомленні з договором.

Варіант 2: скласти заперечення до акта перевірки

Чинним законодавством платникам податків у разі їх незгоди з висновками перевірки чи фактами та даними, викладеними в акті (довідці) документальної перевірки, надано право подати свої заперечення протягом п’яти робочих днів з дня отримання акта (довідки) (п. 86.7 ПКУ).

Заперечення до акта перевірки складаються в довільній формі. У них платник податків може привести ті аргументи, на підставі яких він не згоден з висновками акта перевірки, в тому числі в частині визнання договорів, за якими він виступає однією зі сторін, нікчемними. Органу державної податкової служби надано п’ять робочих днів, наступних за днем ​​отримання заперечень до акта перевірки, на їх розгляд.

За результатами розгляду заперечень складається висновок довільної форми, в якому зазначаються наведені в акті (довідці) перевірки висновки, факти та дані, відносно яких надано заперечення платником податків, короткий зміст заперечення, наводиться обґрунтування позиції органу державної податкової служби по кожному питанню, порушеному в запереченнях , і підводиться підсумок щодо обґрунтованості заперечень.

За результатами розгляду керівником органу державної податкової служби (його заступником) акта перевірки, заперечень платника податків або його законних представників та інших матеріалів перевірки приймаються відповідні податкові повідомлення-рішення .

Повинні сказати, що надання заперечень до акта перевірки – дія хоча і бажане, але факультативне. Неподання заперечень до акта перевірки не позбавляє платника податків можливості в подальшому оскаржити складене за результатами такої перевірки податкове повідомлення-рішення (див., Наприклад, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.11 р по справі №2а / 0470/3202/11).

Варіант 3: оскаржити податкове повідомлення-рішення

Перш за все нагадаємо, що оскаржити сам акт перевірки не можна. Тому навіть якщо в акті перевірки була вказівка ​​на виявлені в ході перевірки факти нікчемності укладених угод, щоб звернутися до суду, слід дочекатися отримання податкового повідомлення-рішення.

Безумовно, звернення в судні єдина можливість оскарження спірного податкового повідомлення-рішення. Однак в умовах, що склалися право на надання скарги до вищестоящого податкового органу носить скоріше номінальний характер і навряд чи принесе платнику податків бажані результати.

Дата актуалізації статті – 2012р.

Податкове право

20.10.2012

Якщо стаття була Вам корисна, Ви можете поділитися нею:

У Вас є питання або Ви готові домовитися про зустріч?

Ви можете задати питання через форму на сайті або зв'язатися з нами будь-яким зручним для Вас способом